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一、合伙企業(yè)稅收

上市公司或擬上市公司常會(huì)設(shè)立合伙平臺(tái)，用于核心員工股權(quán)激勵(lì)或強(qiáng)化控股權(quán)，有些合伙平臺(tái)還會(huì)以法人作為普通合伙人，模擬架構(gòu)如下圖：

（一）適格合伙人

國(guó)有獨(dú)資公司、國(guó)有企業(yè)、上市公司以及公益性的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體不得成為普通合伙人。

《合伙企業(yè)法》第三條

（二）合伙企業(yè)的“先分后稅”

合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得采取“先分后稅”原則，所得包括合伙企業(yè)分配給所有合伙人的所得和企業(yè)當(dāng)年留存所得。合伙企業(yè)的分配比例，有約定按約定，無(wú)約定按實(shí)繳出資比例，但合伙協(xié)議不得約定將全部利潤(rùn)分配給部分合伙人。

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于合伙企業(yè)合伙人所得稅問(wèn)題的通知》財(cái)稅〔 2008〕159號(hào)

（三）合伙企業(yè)從被投資企業(yè)獲得的分紅

合伙企業(yè)以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人。合伙企業(yè)合伙人是自然人的，繳納個(gè)人所得稅；合伙人是法人和其他組織的，繳納企業(yè)所得稅。

財(cái)稅〔 2008〕159號(hào)第二條

1、自然人合伙人

合伙企業(yè)（個(gè)人獨(dú)資企業(yè)類(lèi)似）對(duì)外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業(yè)的收入，而應(yīng)單獨(dú)作為投資者個(gè)人取得的利息、股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目（20%）計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

國(guó)稅函〔 2001〕84號(hào)第二條

2、法人或其他組織合伙人

分紅并入法人或其他組織收益納稅。分紅所得不適用《企業(yè)所得稅法》第二十六條第一款第二項(xiàng)規(guī)定的免稅政策。

第二十六條　企業(yè)的下列收入為免稅收入：（一）國(guó)債利息收入；（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益； ?

原因：居民企業(yè)為《企業(yè)所得稅法》中的定義，由《企業(yè)所得稅法》規(guī)范。而合伙企業(yè)不適用《企業(yè)所得稅法》，合伙企業(yè)不屬于居民企業(yè)。

（四）合伙企業(yè)轉(zhuǎn)讓被投資企業(yè)股權(quán)收益

1、增值稅

（1）非上市公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)徽魇赵鲋刀悺?/strong>原因：非上市公司股權(quán)不屬于有價(jià)證券，不屬于增值稅的納稅范圍。

（2）上市公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)?%征收增值稅，如合伙企業(yè)符合小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，按3%征收，如有其他臨時(shí)性稅率優(yōu)惠規(guī)定，從其規(guī)定（2023年小微企業(yè)增值稅臨時(shí)性?xún)?yōu)惠稅率為1%）。

《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》財(cái)稅[2016]36 附件1：第十五條增值稅稅率：（一）納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，除本條第（二）項(xiàng)、第（三）項(xiàng)、第（四）項(xiàng)規(guī)定外，稅率為6％。（二）提供交通運(yùn)輸、郵政、基礎(chǔ)電信、建筑、不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，稅率為11%。（三）提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，稅率為17%。（四）境內(nèi)單位和個(gè)人發(fā)生的跨境應(yīng)稅行為，稅率為零。具體范圍由財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局另行規(guī)定。

財(cái)稅[2016]36 附件1后附《銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》： 4.金融商品轉(zhuǎn)讓。金融商品轉(zhuǎn)讓?zhuān)侵皋D(zhuǎn)讓外匯、有價(jià)證券、非貨物期貨和其他金融商品所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。其他金融商品轉(zhuǎn)讓包括基金、信托、理財(cái)產(chǎn)品等各類(lèi)資產(chǎn)管理產(chǎn)品和各種金融衍生品的轉(zhuǎn)讓。

2、所得稅

（1）自然人合伙人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益作為經(jīng)營(yíng)收入，扣減每位合伙人的成本、費(fèi)用及損失后，按5%～35%的五級(jí)超額累進(jìn)稅率，計(jì)征個(gè)人所得稅；

《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》（財(cái)稅[2000]91號(hào)）第四條：個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)企業(yè)）每一納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，作為投資者個(gè)人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得，比照個(gè)人所得稅法的“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”應(yīng)稅項(xiàng)目，適用5%～35%的五級(jí)超額累進(jìn)稅率，計(jì)算征收個(gè)人所得稅。前款所稱(chēng)收入總額，是指企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)以及與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的活動(dòng)所取得的各項(xiàng)收入，包括商品（產(chǎn)品）銷(xiāo)售收入、營(yíng)運(yùn)收入、勞務(wù)服務(wù)收入、工程價(jià)款收入、財(cái)產(chǎn)出租或轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、其他業(yè)務(wù)收入和營(yíng)業(yè)外收入。

（2）對(duì)于符合條件的創(chuàng)投企業(yè)，選擇按單一投資基金核算的，其個(gè)人合伙人從該基金應(yīng)分得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，按20%稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。（財(cái)稅[2019]8 號(hào)）

（3）法人或其他組織合伙人將扣減掉成本、費(fèi)用及損失后的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益并入投資收益計(jì)征企業(yè)所得稅。（〔2008〕159號(hào)第二條）

二、限售股問(wèn)題

限售股轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅，以限售股持有者為納稅義務(wù)人，以個(gè)人股東開(kāi)戶的證券機(jī)構(gòu)為扣繳義務(wù)人。限售股個(gè)人所得稅由證券機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收管理。

（一）限售股成本確定

限售股按時(shí)間分為兩類(lèi)：一是上市公司股權(quán)分置改革完成后股票復(fù)牌日之前股東所持原非流通股股份，以及股票復(fù)牌日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股；二是2006年股權(quán)分置改革新老劃斷后，首次公開(kāi)發(fā)行股票并上市的公司形成的限售股，以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股。

同時(shí)，根據(jù)證券機(jī)構(gòu)技術(shù)和制度準(zhǔn)備完成情況，對(duì)不同階段形成的限售股，采取不同的成本核定辦法：一是證券機(jī)構(gòu)技術(shù)和制度準(zhǔn)備完成前形成的限售股，按照計(jì)算出的轉(zhuǎn)讓收入的15%確定限售股原值和合理稅費(fèi)；二是證券機(jī)構(gòu)技術(shù)和制度準(zhǔn)備完成后新上市公司的限售股，按照證券機(jī)構(gòu)事先植入結(jié)算系統(tǒng)的限售股成本原值和發(fā)生的合理稅費(fèi)。

《關(guān)于個(gè)人轉(zhuǎn)讓上市公司限售股所得征收個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》財(cái)稅〔 2009〕167號(hào)第二條、第五條

關(guān)于證券機(jī)構(gòu)技術(shù)和制度準(zhǔn)備完成時(shí)間，財(cái)稅[2011]108號(hào)做出明確要求：

2012年3月1日以后上市的公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新上市公司），在向證券登記結(jié)算公司申請(qǐng)辦理股份初始登記時(shí)一并申報(bào)由個(gè)人限售股股東提供的有關(guān)限售股成本原值詳細(xì)資料，以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所或稅務(wù)師事務(wù)所對(duì)該資料出具的鑒證報(bào)告。

確實(shí)無(wú)法提供有關(guān)成本原值資料和鑒證報(bào)告的，證券登記結(jié)算公司在完成股份初始登記后，將不再接受新上市公司申報(bào)有關(guān)成本原值資料和鑒證報(bào)告，并按規(guī)定以實(shí)際轉(zhuǎn)讓收入的15%核定限售股成本原值和合理稅費(fèi)。

財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于證券機(jī)構(gòu)技術(shù)和制度準(zhǔn)備完成后個(gè)人轉(zhuǎn)讓上市公司限售股有關(guān)個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅 [2011]108號(hào)）第一條、第四條

與之相呼應(yīng)，國(guó)稅總[2014]67號(hào)文明確股權(quán)轉(zhuǎn)讓的成本計(jì)算方法：

對(duì)個(gè)人多次取得同一被投資企業(yè)股權(quán)的，轉(zhuǎn)讓部分股權(quán)時(shí)，采用“加權(quán)平均法”確定其股權(quán)原值。個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)未提供完整、準(zhǔn)確的股權(quán)原值憑證，不能正確計(jì)算股權(quán)原值的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其股權(quán)原值。

特別提示：國(guó)稅總[2014]67號(hào)文所稱(chēng)股權(quán)，僅指自然人股東投資于在中國(guó)境內(nèi)成立的企業(yè)或組織(不包括個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè))的股權(quán)或股份。67號(hào)文也不適用于上市股票及轉(zhuǎn)讓限售股。

稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法（試行）》的公告（ 2014 年第 67 號(hào)）第二條、第十七條、第十八條

個(gè)人轉(zhuǎn)讓新三板掛牌公司原始股的成本確定及個(gè)人所得稅計(jì)征，可類(lèi)比上市公司限售股轉(zhuǎn)讓。

《關(guān)于個(gè)人轉(zhuǎn)讓全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司股票有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》財(cái)稅〔 2018〕137號(hào)

問(wèn)題：2012年3月1日以后上市的股票，雖能清晰核算原始成本，但考慮到后續(xù)股票增值幅度，上市公司在向證券登記結(jié)算公司申報(bào)限售股成本原值時(shí)，選擇不申報(bào)而讓系統(tǒng)默認(rèn)采用15%成本原值。在實(shí)際繳納稅款時(shí)，稅務(wù)部門(mén)是否會(huì)要求對(duì)原值進(jìn)行重新核定并清算？（如有實(shí)操心得的朋友，可留言告知。）

（二）限售股轉(zhuǎn)讓

根據(jù)財(cái)稅〔2009〕167號(hào)：納稅人同時(shí)持有限售股及該股流通股的，其股票轉(zhuǎn)讓所得，按照限售股優(yōu)先原則，即：轉(zhuǎn)讓股票視同為先轉(zhuǎn)讓限售股，按規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

從證券公司系統(tǒng)看，出售股票時(shí)，“受限股”和“非受限股”已能進(jìn)行明確區(qū)分和選擇，似乎只要能清楚區(qū)分，股票持有人在出售股票時(shí)便有了選擇權(quán)。

但實(shí)踐案例否定了這種選擇權(quán)：上市公司持股人在出售股票時(shí)，選擇優(yōu)先轉(zhuǎn)讓在二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)得的“非受限股”（二級(jí)市場(chǎng)流通股轉(zhuǎn)讓收入免征個(gè)人所得稅），被當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)要求按限售股優(yōu)先原則、以個(gè)人所得稅稅率20%予以補(bǔ)稅。雖然上市公司曾向證券登記結(jié)算公司申報(bào)過(guò)限售股成本原值，但補(bǔ)稅時(shí)限售股的成本原值，仍被按照股票賣(mài)出價(jià)的15%予以核定。

問(wèn)題：只要限售股未轉(zhuǎn)讓完，投資人通過(guò)各種途徑在二級(jí)市場(chǎng)獲得的流通股，將永遠(yuǎn)無(wú)法轉(zhuǎn)讓?zhuān)?/strong>