又是一年一度的企業(yè)所得稅匯算清繳季，今天和大家聊聊跨期扣除項目的所得稅處理。提到跨期扣除項目，大家可能稍顯陌生，其屬于所得稅的納稅調整項目，列示在《納稅調整項目明細表》（A105000，以下簡稱A105000表）第26行，詳見下圖：
實務中，很多企業(yè)涉及跨期扣除項目對應的支出，針對這些支出的所得稅處理，筆者進行簡要分析，幫助企業(yè)規(guī)避由此導致的稅務風險。
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01
哪些支出屬于跨期扣除項目
跨期扣除項目實際上是一個所得稅上的概念，會計上并沒有相應的規(guī)定或表述。A105000表的填報說明，針對跨期扣除項目表述如下：
第26行“跨期扣除項目”：填報維簡費、安全生產費用、預提費用、預計負債等跨期扣除項目調整情況。第1列“賬載金額”填報納稅人會計核算計入當期損益的跨期扣除項目金額。第2列“稅收金額”填報按照稅收規(guī)定允許稅前扣除的金額。
上述跨期扣除項目，在會計上也是比較常見的，比如：安全生產費用、預計負債等，基于相關規(guī)定或基于謹慎性原則，先計提支出計入相關成本費用，實際發(fā)生時再沖減相應的入賬科目；但是，所得稅的稅前扣除基于實際發(fā)生原則，對于已計提但尚未實際發(fā)生部分，不予稅前扣除，此時，出現了稅會差異，需要納稅調整。
02
跨期扣除項目的稅會處理
本文以安全生產費用為例，就跨期扣除項目的稅會處理進行解析。案例如下：
甲公司是一家機械制造企業(yè)，成立于2023年初，需要根據規(guī)定計提安全生產費用。2023年該企業(yè)營業(yè)收入5000萬元（當年未計提），按照規(guī)定，2024年需要計提安全生產費用=1000×2.35%+（5000-1000）×1.25%=23.5+50=73.5萬元。
（一）會計處理
根據規(guī)定，由于企業(yè)會計核算采用的基礎不一樣，其科目選擇上也存在差異。如果甲公司執(zhí)行企業(yè)會計準則，其會計處理如下（假定按年處理）：
1.計提安全生產費用
借：制造費用等 73.5
貸：專項儲備 73.5
2.安全費用支出
比如，支付安全生產培訓費用2萬元，會計處理如下：
借：專項儲備 2
貸：銀行存款等 2
根據《財政部關于印發(fā)企業(yè)會計準則解釋第3號的通知》（財會〔2009〕8號）的規(guī)定，高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產費，應當計入相關產品的成本或當期損益，同時記入“4301專項儲備”科目；企業(yè)使用提取的安全生產費時，沖減專項儲備。
“專項儲備”科目期末余額在資產負債表所有者權益項下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設“專項儲備”項目反映。
提醒注意：如果企業(yè)執(zhí)行小企業(yè)會計準則或企業(yè)會計制度，則無需專門設置“專項儲備”科目，本著簡化處理的原則，可以計入“其他應付款”科目。
假定甲公司2024年度共計發(fā)生安全生產支出50萬元，年末“專項儲備”科目余額為23.5萬元（貸方）。
（二）所得稅處理
在分析安全生產費用的所得稅處理之前，先和大家闡明稅前扣除的基本原則：
根據《企業(yè)所得稅法》第八條的規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除，即稅前扣除要符合“三性原則”：真實性、相關性及合理性。本文中安全生產費用的稅前扣除，同樣需要遵循上述原則。
因此，上述案例中，甲公司計提安全生產費用73.5萬元，實際支出50萬元，根據現行規(guī)定，2024年只能稅前扣除50萬元，余額23.5萬元，需要納稅調增，具體需要通過A105000表第二十六行進行操作，見下圖：
由于安全生產費用的計提，在企業(yè)存續(xù)期間，屬于連續(xù)性事項，在納稅調整上也需要進行連續(xù)調整，如果每年計提金額一直大于實際發(fā)生金額，一直納稅調增；如果某年度計提金額小于實際發(fā)生金額，應相應的作納稅調減，需要引起關注。舉例說明如下：
假定甲公司2025年計提安全生產費用同樣為73.5萬元，但是該年度實際發(fā)生支出為90萬元，納稅申報如下：
提醒注意：如果2025年實際發(fā)生支出100萬元，納稅調減金額并不等于26.5萬元，而是在原納稅調增金額內進行調減，即只能納稅調減23.5萬元，即綜合考慮2024年和2025年，計提金額共計147萬元，實際發(fā)生金額150萬元，但是通過“專項儲備”科目核算的支出為147萬元，其中2025年為97萬元，差額3萬元實際不屬于跨期扣除項目，按一般支出稅前扣除即可，納稅申報如下：
最后，除了上述所得稅處理之外，還需要關注是否取得合規(guī)的稅前扣除憑證。根據《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國家稅務總局公告2018年第28號，以下簡稱28號公告）的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生支出，應取得稅前扣除憑證，作為計算企業(yè)所得稅應納稅所得額時扣除相關支出的依據，且需要在匯算清繳期結束前取得稅前扣除憑證。
即根據28號公告的規(guī)定，企業(yè)應當取得而未取得稅前扣除憑證（包括發(fā)票及其他外部憑證）或取得不合規(guī)的稅前扣除憑證，若支出真實且已實際發(fā)生，應當在當年度匯算清繳期結束前，要求對方補開、換開；補開、換開后符合規(guī)定的，可以作為稅前扣除憑證。
以上關于跨期扣除項目的相關稅會事宜，您是否已經理解了呢？若還存在疑問，歡迎溝通交流。
來源：祥順企服專家原創(chuàng)內容。
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